Автор: Kateryna Tyhonova

Працевлаштування іноземця, основне місце роботи якого залишається за кордоном, не часто трапляється на практиці, але є вигідним для певних моделей бізнесу. Про вимоги, правові та податкові наслідки такого працевлаштування розповідаємо далі у цьому матеріалі. Відомий факт, що з 2022 року органи служби зайнятості почали масово скасовувати дозволи на працевлаштування іноземців, яким українські роботодавці не нараховували заробітну плату та за яких не сплачували податки. Наслідками такого скасування для іноземця могло бути автоматичне скасування його посвідки на проживання в Україні, а для роботодавця – неможливість протягом 1 року отримувати чи продовжувати дозволи на працевлаштування для будь-яких інших іноземців. Законодавство дозволяє використовувати працю іноземців в Україні лише після отримання спеціального дозволу від органів Державної служби зайнятості. Стандартно використання праці іноземця відбувається на підставі укладення трудового договору між таким іноземцем та українським роботодавцем з усіма похідними обов’язками роботодавця – повідомлення про початок роботи працівника, виплати зарплати, сплати податків та соціального внеску тощо. При цьому законодавець передбачає окрему категорію іноземних працівників, які виконують роботу на території України, але трудовий договір з українським роботодавцем не укладають. Цією категорією іноземців є так звані «відряджені іноземні працівники». Особливістю роботи відряджених іноземних працівників в Україні є те, що трудовий договір з іноземцями укладається не українським, а іноземним роботодавцем. Підставою для використання праці відряджених іноземців в Україні є зовнішньоекономічний контракт, за яким іноземний роботодавець направляє свого працівника до української компанії для виконання певного обсягу робіт на території України. В даному випадку український роботодавець не укладає трудовий договір з іноземцем, проте все одно зобов’язаний отримати дозвіл на його працю від органів Державної служби зайнятості. Такий дозвіл видається на строк дії контракту між іноземним роботодавцем та українською компанією, але не більше, ніж на три роки. При цьому решта дозволів на працевлаштування іноземців видаються максимально на дворічний строк. Офіційна плата за видачу дозволу на строк до трьох років включно в 2024 році становить 30 280 грн (10 прожиткових мінімумів для працездатного населення станом на 1 січня року, в якому подаються документи). За загальним правилом міжнародного приватного права в Україні трудові відносини відряджених іноземних працівників, які мають укладений трудовий договір з іноземною компанією, не регулюються правом України, якщо інше не встановлено міжнародним договором. Виходячи із загального правила в українського роботодавця по відношенню до відрядженого іноземного працівника не виникає обов’язку повідомляти контролюючі органи про початок роботи такого працівника, виплачувати заробітну плату, оскільки така виплачується іноземною компанією, а також оформлювати картку платника податків для іноземця. Оскільки український роботодавець не виплачує відрядженому іноземному працівнику заробітну плату, в нього відсутній обов’язок із сплати податку з доходу працівника у вигляді зарплати, та сплати соціального внеску. При цьому, наголошуємо на тому, що у випадках використання праці відряджених іноземних працівників несплата соціального внеску українськими роботодавцями за таких працівників не може бути підставою для анулювання дозволу органу Державної служби зайнятості відповідно до п.10 ч. 2 ст. 42-10 Закону України «Про зайнятість населення».

3 вересня 2024 року відбудеться введення в дію Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо впорядкування діяльності відокремлених підрозділів юридичної особи, утвореної відповідно до законодавства іноземної держави» № 3257-IX від 14 липня 2023 року (далі – Закон). До основних новел Закону відносять передачу повноважень з реєстрації представництв від Міністерства економіки до Міністерства юстиції в особі державних реєстраторів. Це в свою чергу означає те, що інформація про представництва іноземних компаній буде міститися у відкритому доступі в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі- ЄДР). До введення Закону в дію Кабінет Міністрів України має врегулювати питання щодо перенесення інформації про уже зареєстровані представництва до ЄДР. Серед новел в регулюванні діяльності представництв слід виокремити також те, що іноземним представництвам доведеться розкривати структуру власності та подавати інформацію про кінцевого бенефіціарного власника по встановленій законом процедурі. При цьому слід згадати про встановлення обмеження строку чинності витягу з торгового, судового реєстру тощо щодо материнської компанії тривалістю в один місяць. Крім цього, законом додається вимога про те, що представниками для подання документів для первинної реєстрації представництв можуть бути лише спеціально визначені суб'єкти первинного фінансового моніторингу, які провадять свою діяльність одноособово. Закон скорочує строки реєстрації представництв, з шістдесяти до п’яти робочих днів, а також врегульовує порядок припинення представництв. Щодо останнього, то порядок припинення представництв здебільшого дублює положення щодо припинення юридичних осіб України з призначенням ліквідаційної комісії, встановлення порядку та строків заявлення кредиторами своїх вимог тощо. Офіційна плата за реєстрацію представництва складатиме 1 прожитковий мінімум для працездатних осіб, що в 2024 році складає 3028 грн.

В цьому матеріалі викладаємо актуальну інформацію щодо правил розкриття структури власності компаній в Україні у 2023 році. Нещодавно набув чинності закон України [«Про внесення змін до деяких законів України щодо вдосконалення регулювання кінцевої бенефіціарної власності та структури власності юридичних осіб»](https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/2571-20#Text), яким запроваджено низку змін до профільних законів, що регулюють порядок розкриття інформації про кінцевих бенефіціарів. Про основні з них розповідаємо далі у статті, проте насамперед нагадаємо, хто вважається бенефіціарним власником згідно чинного законодавства України. **Кінцевий бенефіціарний власник** (далі у тексті-- КБВ) юридичної особи -- це будь-яка фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив на діяльність юридичної особи (в тому числі через ланцюг контролю/володіння). При цьому закон розрізняє два види вирішального впливу на діяльність юридичної особи, а саме: - **прямий вирішальний вплив**, ознакою якого є володіння фізичною особою часткою в розмірі не менше 25 % статутного капіталу або прав голосу, та - **непрямий вирішальний вплив**, ознакою якого є принаймні володіння фізичною особою часткою у розмірі не менше 25 відсотків статутного капіталу або прав голосу через пов'язаних фізичних чи юридичних осіб, чи здійснення вирішального впливу шляхом реалізації права контролю та розпорядження активами компанії, права отримання доходів компанії, права вирішального впливу на формування складу органів управління, укладення угод, які дають можливість визначати основні умови господарської діяльності компанії, а також прийняття обов'язкових до виконання рішень, які мають вирішальний вплив на діяльність компанії. При цьому, слід зауважити, що не вважається КБВ фізична особа, яка формально володіє 25 % статутного капіталу, але фактично є номінальним власником чи посередником щодо такого права. Отож, визначивши хто такий кінцевий бенефіціарний власник і які ознаки його впливу на діяльність юридичної особи, перейдемо до розгляду основних змін, що сталися у процедурі розкриття КБВ та структури власності з грудня 2022 року. **Щорічне підтвердження відомостей про КБВ скасовано** Раніше законом вимагалось щорічно протягом 14 календарних днів з дня державної реєстрації юридичної особи подавати документи на підтвердження відомостей про КБВ. Згідно роз'яснень Мін'юсту це правило повинно було запрацювати якраз з 2023 року, однак дана норма на сьогодні взагалі виключена із закону. Від так щорічне підтвердження відомостей про КБВ нині не вимагається. **Подання документів щодо розкриття КБВ подаються лише при вчиненні деяких реєстраційних дій** Раніше інформація про КБВ подавалась при вчиненні майже всіх реєстраційних дій щодо юридичної особи. Проте насьогодні цей перелік скорочено лише до трьох з них, а саме документи щодо розкриття структури власності та бенефіціара подаються при: \- реєстрації створення юридичної особи, \- при включенні відомостей про юридичну особу до реєстру, яка була зареєстрована до 1 липня 2014 року, а також \- в разі реєстрації змін щодо самих бенефіціарів та структури власності. При цьому перелік документів, які вимагаються законом для розкриття кінцевого бенефіціара, залишився той же, а саме подається схематичне зображення структури власності, документ, що підтверджує реєстрацію юридичної особи нерезидента в країні місцезнаходження (для юридичних осіб, в яких засновником виступає юридична особа-нерезидент), а також документ, що посвідчує особу та громадянство кінцевого бенефіціара. **Повідомлення про зміну відомостей про бенефіціара чи структуру власності подаються протягом 30 робочих днів** В разі виникнення змін щодо інформації про КБВ чи змін у структурі власності юридична особа повинна подати відповідні підтверджуючі документи державному реєстратору протягом **30 робочих днів з дня виникнення змін.** При цьому, в разі виявленні неточностей чи помилок у вже раніше поданій реєстратору інформації про бенефіціарів, потрібно виправити дані помилки чи неточності, подавши відповідні документи реєстратору протягом **3 робочих днів з дня виявлення помилки.** **Документ, що посвідчує особу бенефіціара та його громадянство, повинен бути засвідчений не раніше, ніж за 90 днів до дати подання документа на державну реєстрацію** Раніше закон не встановлював такої вимоги щодо паспорта КБВ, проте наразі державні реєстратори перевірятимуть дотримання строку засвідчення цього документа. Крім цього, хочемо наголосити, що згідно нещодавніх [роз'яснень Мін'юсту в лютому 2023 року](https://minjust.gov.ua/files/general/2023/02/28/20230228161434-84.pdf) нині діюча вимога стосується саме дати засвідчення **копії** паспорта бенефіціара, а не дати його легалізації чи засвідчення перекладу на українську, що стосується саме бенефіціарів, які є нерезидентами. Також новим є те, що до реєстру тепер вноситься інформація про **всі громадянства (підданства)** КБВ, якщо у нього їх є декілька. **Закон розширив перелік суб'єктів, які можуть не розкривати інформацію про бенефіціарів** Такими суб'єктами є, зокрема, політичні партії, професійні спілки, творчі спілки, організації роботодавців, адвокатські об'єднання, адвокатські бюро, організації, що здійснюють професійне самоврядування у сфері нотаріату, державні органи, органи місцевого самоврядування, їх асоціації, публічні компанії, державні та комунальні підприємства, торгово-промислові палати, державні пенсійні фонди, житлово-будівельні кооперативи, дачні (дачно-будівельні) кооперативи, садівничі та гаражні (гаражно-будівельні) кооперативи (товариства), об'єднання співвласників багатоквартирного будинку тощо. **Збільшено відповідальність за недотримання правил розкриття інформації про бенефіціарів** Загалом можна умовно розділити типи визначеної законом відповідальності за недотримання правил розкриття КБВ **за суб'єктами**, а саме: - **відповідальність юридичної особи** - за неподання, несвоєчасне подання чи подання завідомо неправдивих відомостей про бенефіціара чи його відсутність законом передбачено штраф у розмірі від 1 тис. до 20 тис. н.м.д.г. (станом на 2023 рік в гривневому еквіваленті 17 тис. -- 340 тис. грн). > При цьому ті юридичні особи, які направили запит своїм засновникам із > вимогою надати актуальну інформацію про бенефіціарів, проте не > отримали відповіді на такий запит, звільняються від передбаченої > відповідальності. Засновники ж юридичних осіб, які отримали запит з > вимогою актуалізувати дані про бенефіціарів, зобов'язані надавати > відповідь на такий запит протягом 5 робочих днів з дня його отримання. > В цей же строк засновники зобов'язані повідомляти юридичну особу про > будь-які зміни інформації про КБВ чи зміни у структурі власності; - **відповідальність засновників юридичної особи, які є резидентами України** -- за неподання відповіді на запит юридичної особи з вимогою надати дані про бенефіціара передбачений штраф у розмірі від 1 тис. до 20 тис. н.м.д.г. (станом на 2023 рік в гривневому еквіваленті 17 тис. -- 340 тис. грн); - **відповідальність керівника юридичної особи** -- за неподання чи несвоєчасне подання інформації про КБВ передбачено адміністративну відповідальність керівника згідно Кодексу України про адміністративні правопорушення у вигляді штрафу у розмірі 1 тис. - 3 тис. н.м.д.г. (станом на 2023 рік 17 тис. -- 51 тис. грн). При цьому згідно із законом України «Про захист інтересів суб'єктів подання звітності та інших документів у період дії воєнного стану або стану війни», який набрав чинності ще в березні 2022 року, застосування *адміністративної відповідальності* протягом воєнного стану та 3 місяців з дня його закінчення здійснюватися не буде. Якщо зі штрафом для керівника, що передбачений Кодексом України про адміністративні порушення зрозуміло, то чи буде застосовуватись в період воєнного стану відповідальність передбачена профільними законами (мова йде про штрафи в розмірі від 17 тис. до 340 тис. грн, про які згадано вище у статті) поки не ясно. Тож очікуємо на додаткові роз'яснення Мін'юсту з цього приводу. **Наостанок найцікавіше, а саме в які строки потрібно розкрити інформацію про бенефіціарів за новими правилами** Прикінцеві та перехідні положення [закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення»](https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/361-20#Text) визначають строк для повідомлення про бенефіціарів за новими правилами, а саме юридичні особи, зареєстровані до набрання чинності нормативними актами, якими затверджені методологія розкриття інформації про бенефіціарів, а також положення про зміст і структуру власності (крім осіб, які вже розкрили структуру власності раніше та тих, які звільнені від обов'язку розкривати бенефіціарів) подають документи щодо КБВ протягом: - **6 місяців** з дня затвердження нормативного акту про методологію розкриття інформації про КБВ та положення про зміст та структуру власності, але **не раніше 90 днів з дня закінчення воєнного стану.** Тобто це правило стосується тих юридичних осіб, які ще не подавали інформацію про КБВ та структуру власності державному реєстратору раніше. Ті ж юридичні особи, які вже розкрили інформацію про КБВ та подали на реєстрацію структуру власності, але виявили неточності у раніше поданій інформації у зв'язку із затвердженням нормативного документа, яким буде затверджена методологія розкриття інформації про КБВ, мають повторно подати оновлені відомості *протягом 6 місяців* з дня набрання чинності цим нормативним документом. Нагадуємо, що згаданий нормативний документ, яким затверджується методологія визначення структури власності станом на сьогодні ще не опублікований. При цьому наголошуємо, що в разі зміни відомостей про КБВ чи змін у структурі власності, діють правила про повідомлення реєстратора в 30 денний термін, які описані вище у статті.

Податкова пільга для ІТ сектору, яка впродовж останніх десяти років дозволяла продавати програмну продукцію без нарахування ПДВ, з 1 січня цього 2023 року вже не діє. У цій статті відповідаємо на питання про те, які наслідки скасування даної пільги, кого з ІТ-сектору це стосується, а хто може «спати спокійно», не задумуючись про можливе донарахування ПДВ.

Які операції, що були звільнені від оподаткування, тепер оподатковуються ПДВ?

З 1 січня 2023 року ПДВ оподатковуються операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті. До операцій з постачання програмної продукції, відносять:

• Постачання результату комп’ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп’ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;

• Постачання примірників (копій, екземплярів) комп’ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп’ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп’ютерної програми чи в іншій формі;

• будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп’ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;

• постачання криптографічних засобів захисту інформації.

Чи всі операції з постачання програмної продукції з 1 січня 2023 року оподатковуються ПДВ?

Можна стверджувати, що не всі операції, а лише ті, в яких отримана плата за передачу програмної продукції не вважається роялті. Адже податкове законодавство чітко визначає, що операції з виплат роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, не є об’єктом оподаткування ПДВ. Далі пояснюємо, що таке роялті, а які з платежів роялті не вважаються.

Отже, роялті – це платіж, отриманий як винагорода за використання або надання права використання об’єкта права інтелектуальної власності, в тому числі комп’ютерної програми.

При цьому не вважаються роялті платежі, отримані:

• як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо вона використовується кінцевим споживачем;

• за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктів інтелектуальної власності для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);

• за придбання речей (в тому числі носіїв інформації), у яких втілені або на яких містяться об’єкти права інтелектуальної власності, у користування, володіння та/або розпорядження особи;

• за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передання таких прав надають право особі, яка їх отримує, продати чи здійснити відчуження іншим способом права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного чи наукового досвіду (ноу-хау);

• за передання права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.

Отже, ключовим для віднесення платежу в операціях з програмною продукцією до категорії роялті є те, що покупець програмної продукції не є кінцевим споживачем такої продукції, а також те, що програмна продукція передається покупцеві без мети та права її подальшого розповсюдження чи розпорядження (продажу) покупцем.

У випадку, якщо платіж, отриманий суб’єктом господарювання за передачу програмної продукції, відповідає визначенню роялті, то такі операції з програмною продукцією не будуть оподатковуватись ПДВ.

Чи оподатковуються ПДВ операції з постачання ІТ  послуг нерезидентам?

В цьому питанні, керуючись ще чинною позицією фіскалів, потрібно визначати з чим маємо справу: з постачанням програмної продукції як товару, при якому відбувається перехід права власності від розробника до замовника, чи постачання послуг з розробки програмного забезпечення, в яких право на програмну продукцію після завершення розробки одразу виникає у замовника.

В першому випадку, при постачанні програмної продукції як товару, якщо покупцем виступає нерезидент, ПДВ виникає, оскільки з 1 січня 2023 року пільга, яка звільняла такі операції від оподаткування, скасована.

В другому випадку, при постачанні послуг з розробки програмного забезпечення ключовим є визначення того чи місце постачання послуг знаходиться на митній території України, оскільки це є визначальним для донарахування ПДВ. У випадку надання послуг з розробки ПЗ місцем постачання таких послуг вважається місце, де отримувач послуг зареєстрований як суб’єкт господарювання. В ситуації з замовником нерезидентом одразу стає зрозуміло, що в місце постачання послуг буде знаходитись поза митною територією України, а, отже, такі послуги не є об’єктом оподаткування ПДВ. При цьому наголошуємо на тому, що поділ постачання ПЗ на постачання товарів та постачання послуг є досить умовним і базується на думці фіскалів, викладеній в узагальнюючій податковій консультації, наданої ще під час дії ІТ-пільги. Надалі будемо відслідковувати появу нових роз’яснень податкової та Мінфіну в цьому питанні.

Хто є платником ПДВ, а кому з ІТ-бізнесу не обов’язково реєструватись платником ПДВ?

Кожен суб’єкт господарювання в Україні може зареєструватись платником ПДВ за своїм добровільним рішенням. Проте закон містить також підставу для реєстрації платником ПДВ в обов’язковому порядку. Зокрема, якщо загальна сума доходу, сукупно отримана господарюючим суб’єктом від здійснення оподатковуваних ПДВ операцій, за останні 12 календарних місяців, перевищує 1 млн гривень, то такий господарюючий суб’єкт зобов’язаний зареєструватись платником ПДВ. З моменту реєстрації платником ПДВ усі операції з постачання програмної продукції такого суб’єкта господарювання підлягатимуть оподаткуванню ПДВ за основною ставкою 20 %, яка додається до ціни послуг.

Проте, як кажуть, з кожного правила є винятки.

Так, правило обов’язкової реєстрації платником ПДВ не поширюється на платників єдиного податку. Це означає, що здійснюючи постачання програмної продукції, платники єдиного податку не підпадають під правило обов’язкової реєстрації та здійснювати постачання ПЗ без донарахування ПДВ. При цьому, слід не забувати про обмеження ліміту доходів, які дозволені на спрощеній системі. Так, спрощенцям 3 групи 5 %, ФОП та юридичним особам, в 2023 році дозволено отримувати дохід, що не перевищує 7 818 900 грн. При перевищенні цього ліміту платник єдиного податку «злітає» зі спрощеної системи та переходить на загальну систему оподаткування, на якій вже діють правила обов’язкової реєстрації ПДВ, що описані вище.

Також хочемо нагадати, що на період дії воєнного стану в Україні запроваджено особливий режим для платників єдиного податку, який за умови його обрання, дозволяє сплачувати єдиний податок за ставкою 2%. При цьому, до таких «особливих платників» не застосовується обмеження щодо обсягу доходу протягом року. Попри це, слід мати на увазі, що особливий режим на законодавчому рівні може бути скасований вже в липні цього 2023 року.

Отже, підсумовуючи все вищесказане, робимо наступні висновки:

• з 1 січня 2023 року операції з постачання програмного забезпечення, а також операції з програмним забезпеченням, плата за які не вважається роялті, оподатковуються ПДВ. Це стосується доходу як від резидентів, так і нерезидентів.
• не оподатковуються ПДВ операції, в яких плата за надання послуг, вважається роялті.
• при постачанні послуг з розробки програмного забезпечення нерезидентам, ПДВ не виникає, в разі якщо право власності на результат послуг виникає у замовника одразу по завершенню надання таких послуг, а не переходить від розробника до замовника. При цьому пам’ятаємо про те, що позиція фіскалів у цьому питанні досить давня і може бути змінена у зв’язку із скасуванням ІТ-пільги. Тож тримаємо це на контролі, розуміючи ризики донарахування ПДВ при роботі з нерезидентами.
• платники єдиного податку 2 групи та 3 групи (2% та 5%) мають право здійснювати операції з постачання програмної продукції без нарахування ПДВ, за умови дотримання вимог щодо ліміту доходів та ін., які передбачені для конкретної категорії платників єдиного податку.